中国の新連結会計準則(その4) 連結財務諸表

2014年7月2日現在

1. IFRS第10号「連結財務諸表」


① 支配力基準

国際会計基準委員会(IASB)は、20115月にIFRS10号「連結財務諸表」、IFRS11号「共同支配の取決め」、IAS28号「関連会社および共同支配企業に対する投資」、IFRS12号「他の企業への関与の開示」を発表し、201311日以降開始する事業年度から適用しています。

 IFRS10号「連結財務諸表」は、従来の連結基準である支配力基準を大幅に変更して新しい概念による連結基準を設定しています。すなわち、従来の支配力基準では、基本的に議決権の過半数かまたは実質的に投資先の意思決定権の過半を有する時に支配が存在するものとして投資先を連結していました。

 これに対して、IFRS10号では、このような従来の支配力基準ではなく、投資者に下記の3つの要件のすべてが存在する時に、投資先に対する支配が存在するものとしてその投資先を連結子会社の範囲に含めます。

 1)  投資先に対してパワーを有すること
 2)  投資先に関与することによって業績によって変動するリターンを受け取る権利を有すること、またはその変動 リターンにはリスクに晒されているエクスポージャーが存在すること
 3)  投資先に対するパワーを用いてリターンの金額を影響させる能力を有すること


  このような支配基準すなわち連結基準が設定された背景には、2007年の世界的な金融危機の時に、従来の過半数の議決権と実質的な意思決定権だけではなく、議決権等を伴わない契約関係のみによって支配関係が成立する証券化ビークルがオフバランス(簿外)処理されたために、投資家に多大なリスクを負わせる結果を招来したことから、証券化ビークルのオンバランスの会計処理とそのリスクの開示が強く要請された状況があります。

② 変動持分事業体と組成主体(組成された企業)

 当時は、オフバランスシート・ビークルの会計基準については、米国FASBには「変動持分事業体(Variable Interest EntitiesVIE)の連結」(FIN46(R))があり、IFRSには「連結-特別目的事業体(Special Purpose EntitiesSPE)(SIC解釈指針第12)がありましたので、国際会計基準審議会(IASB)はこれら両者の事業体の会計処理を統合するとともに、従来の連結の支配力基準をも包含した新しい連結基準をIFRS10号「連結財務諸表」(20115)で採用しました。

IFRS10号によって「連結-特別目的事業体」(SIC解釈指針第12)は廃止され、「特別目的事業体」は新たに「組成された主体」(Structured Entities)という専門用語に置き換えられました。Structured Entitiesは、中国語では「結構化主体」と表現されており、「構成された主体」の意味になります。

③ 投資主体(投資企業) 

なお、IFRS10「連結財務諸表」(20126)では、投資主体(Investment entities)の規定が採用されています。投資主体とは、投資家から資金を得て投資マネジメントサービスを提供し、投資による資本増殖または収益のリターンを投資家に確約する主体であり、基本的にすべての投資業績を公正価値で測定して評価するので、親会社が投資主体である場合には投資先の子会社は連結範囲から除外して、公正価値で測定してその変動を当期損益に計上します。

このような投資主体には、従来のベンチャーキャピタル、ミューチュアル・ファンド、ユニット・トラスト、投資連動型保険ファンド、その他の類似の企業が含まれます。

2. 中国の新連結会計準則-企業会計準則第33号「連結財務諸表」


① 新連結基準

 中国の新連結準則は上述したIFRS10号と全く同じ連結基準を採用しています。すなわち、支配とは、投資者が投資先に対するパワーを有し、投資先の関連活動への関与を通して変動リターンを享有し、かつ投資先に対するパワーを運用してそのリターン金額に影響させることをいうものとしています。

投資者が投資先に対してパワーを有するのは、過半数以上の議決権を有する場合と過半数以上の議決権行使を支配できる場合、投資先の関連活動を主導する能力が十分にある場合の他に、投資先の関連活動が契約上の取決めによって決定される場合も含まれます。

② 連結範囲

 新連結準則の公開草案では、国有企業、株式公開企業、金融機関、その他の対外的に連結財務諸表を提出する必要のある企業以外については、連結財務諸表を作成するかどうかは企業経営者の任意としていましたが、最終的に公表された新連結準則では、このような連結免徐規定はなくなり、すべての子会社を連結することになりました。外国投資性公司についてもこの規定どおりであれば、子会社を有する場合には連結財務諸表を作成することになります。

なお、公開草案には規定されていませんでしたが、新連結準則では、投資主体についての規定が置かれました。この投資主体の規定は、IFRS10号「連結財務諸表」(2013)に準拠したものです。

新連結準則によれば、親会社が投資性主体で、投資関連サービスを子会社に提供するだけであるならば、その子会社は連結しますが、その他の子会社に対する投資は公正価値で測定してその変動を当期損益に計上します。

③ 組成主体(Structured entities
)

新連結準則によれば、親会社とは、1つ以上の企業、投資先の分割可能部分、組成主体を支配している主体(Entity)であり、子会社とは親会社によって支配されている主体をいいます。

組成主体とは、議決権または類似の権利ではなく、契約上の取決めによって支配されるように設計された主体をいい、投資者が契約上の取決めによって投資先の日常的な管理活動にのみ関連して、投資先の関連活動を決定するパワーを有し、これによって変動可能なリターンを獲得することができる場合には、その投資者は組成主体を支配しており、連結の範囲に組込まなければなりません。

④ その他の改訂事項

2006年会計準則を発表した後に、財政部が発表した会計準則解釈、年度財務報告書の関連通知、財政部会計司の連絡文書等で実質的に改正した事項についても、新連結準則に改正事項として織り込んでいます。

これらの主な改正事項としては、親会社が支配権を喪失しない場合の子会社投資処分の会計処理、支配権を喪失した場合の子会社投資の残余持分の会計処理、段階的に支配権を喪失した場合の会計処理、少数株主持分の包括利益総額の表示、少数株主持分に相当する欠損金の会計処理等があります。

 

 

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