中国の移転価格文書

2009年11月1日現在

1. 移転価格文書(同期資料)

2009年1月8日付で国家税務総局から「特別納税調整実施弁法(試行)」(国税発[2009]2号)が発布されました。この特別納税調整実施弁法(試行)は、企業所得税法の第6章の特別納税調整項目、すなわち移転価格税制、移転価格の事前確認制度、原価分担契約(費用分担契約)、タックスヘイブン税制、過少資本税制、一般的な租税回避対策税制の実施細則とも言うべきものです。

この実施弁法では特別納税調整項目の具体的な計算方法が定められていますので、特別納税調整に関係する申告調整項目があるかどうかを確認する必要があります。

この中で、特に注目されたのは移転価格の同期資料、いわゆる移転価格文書の作成義務です。実施弁法では一定の条件に該当する企業については移転価格文書の作成を行わなくとも良いとしています。すなわち、下記のいずれか一つに該当する企業は移転価格の同期資料を作成しないことが認められています。

年度に発生した関連売買金額(来料加工取引は年度輸出入通関価格で計算する)が、2億人民元以下であり、かつその他の関連取引金額(関連融資資金は利息収支金額で計算する)が4,000万人民元以下であること、上述の金額には企業が年度内に実施した原価分担契約または事前価格確認手続に関係する関連取引金額を含まない。
関連取引が事前価格確認手続の実施範囲に属する場合
外資持分が50%以下で、かつ国内の関連者とのみ関連取引が発生している場合

上記のいずれにも該当しない企業は、前年度の移転価格同期資料の作成を毎年5月31日までに完了し、税務機関が要求した場合には、20日以内に同期資料を提出しなければなりません。ただし、適用初年度の経過措置として、2008年度の同期資料については、2009年12月31日までに資料の作成完了を延期するものとされました。

上述の関連売買金額とは、仕入金額と販売金額の合計であり、仕入金額は納税年度内に仕入れた原材料、半製品、材料、商品等の有形資産の金額であり、固定資産、工事物資等、消耗品は含めません。仕入金額と販売金額には国内取引と輸出入取引の金額を含めます。来料加工取引は輸出入の通関価格で計算します。

納税年度内に発生した関連売買金額が2億元以下であり、かつ、その他の関連取引金額が4千万元以下であれば、同期資料は作成する必要がありません。ここで関連取引とは関連者との間の取引をいい、関連者とはその企業と直接・間接に25%以上の出資関係のある者、資金・役員・取引・経済的利益関係・親族関係等の実質的支配関係のある者をいいます。関連者とは、出資と実質的支配関係によってその企業と支配または被支配の関係がある企業、その他の経済組織、個人を指します。

次に、関連取引には取引類型が4つあります。1つは、有形資産の売買・譲渡・使用であり、2つは無形資産の譲渡・使用、3つは資金融資、4つは役務提供です。初めに掲げた免除条件の関連売買取引とは、有形資産の中の棚卸資産(消耗品を除く)の仕入と販売の取引のことですので、その他の関連取引とは仕入販売取引以外のすべての取引類型が該当します。

これらの関連取引が移転価格の事前確認制度を実施している場合、または外資の出資割合が50%以下で、かつ国内の関連取引しか存在しない場合にも同期資料の作成は免除されます。これらの免除条件のいずれにも該当しない場合は同期資料の作成、保存、提出が義務付けられています。

2. 関連取引報告表と同期資料

関連取引報告表とは、企業が5月末に企業所得税の確定申告書(企業所得税年度納税申告表)を提出する時に添付する報告書であり、移転価格、過少資本、タックスヘイブン、その他の租税回避対策のための基礎データを報告し、納税者に同期資料の作成または免除を申告させ、原価分担(コストシェアリング)契約の有無も申告させるものです。

関連取引報告表は、企業所得税の課税所得を申告するすべての納税者が提出するものです。税務局はこの関連取引報告表のデータと申告内容を審査して、企業に同期資料の作成義務があるかどうか、確定申告書の中の特別納税調整項目(過少資本、タックスヘイブン、その他の租税回避に関係する申告調整)の申告金額が正しいかどうかを判断します。

これに対して、同期資料は上述したように作成義務がある企業と作成が免除される企業に分かれます。同期資料の作成義務がある企業は、2008年納税年度の同期資料については2009年5月末または2009年12月末までに作成しなければなりません。2008年納税年度については適用初年度ですので、5月末までの作成期限が12月末まで延長されています。作成義務のある企業は本年度末まで同期資料を作成して備え置く必要があります。

税務局は確定申告書とその添付資料、関連取引報告表等を審査して必要がある場合には、企業に対して同期資料の提出を求めることができ、税務局の要求があった場合には、企業は20日以内に同期資料を提出しなければなりません。なお、2009年納税年度以降の同期資料は納税年度翌年の5月末までに備え置く必要があります。

3. 同期資料の構成

同期資料は本文と付属書類で構成され、付属書類には企業機能リスク分析表、企業年度関連取引財務状況分析表等があります。企業機能リスク分析表と企業年度関連取引財務状況分析表についてはその様式が定められています。

同期資料の本文は、組織構成、生産経営状況、関連取引状況、比較可能性分析、移転価格決定方法の5つの章で構成されています。組織構成はその企業集団の構成から始まってその企業の関連者を明らかにするものです。生産経営状況は、企業の取引概況から始まり、主要な営業収入と利益の状況、競争上の地位等を記載して、企業の機能とリスクを明らかにします。付属文書である企業機能リスク分析表は、企業の機能とリスクとその使用資産の関係情報をサポートするものです。

関連取引状況は、上述した関連取引の類型にしたがって関連取引を具体的に記述し、関連取引と関係する無形資産、契約、経済法規を明らかにし、関連取引と非関連取引の損益の状況を記述します。その参照情報として企業年度関連取引財務状況分析表を付属文書として作成します。

比較可能性分析は、上述の関連取引についてその企業と比較する比較可能企業または取引を選定するために、比較可能性要素を分析するものです。比較可能性要素とは、取引における資産または役務の特性、取引各当事者の機能とリスク、契約条項、経済環境、経営戦略の5つの項目を指します。ここでは、企業の関連取引と比較可能企業/取引と価格決定方法の3つを結びつける比較要素を明らかにし、比較可能情報の源泉とその選択条件を決定します。関連取引と比較可能取引との間に差異がある場合には差異調整を行う必要があります。

なお、企業が実際に移転価格調査を受けた場合には、税務局の要求により企業比較可能性要素分析表を提出しなければなりませんので、同期資料の作成時にこの企業比較可能性要素分析表も同時に作成する必要があります。この要素分析表では、上述した5つの比較可能性要素について関連取引類型にしたがって調査すべき項目が具体的に規定されています。

最後に移転価格決定方法では、企業の関連取引についてどのような価格決定方法を採用しているかを明らかにします。移転価格決定方法には、独立価格比準法(比較可能非支配価格法)、再販売価格基準法(再販売価格法)、原価加算法(原価基準法)、取引単位純利益法(取引単位営業利益法)、利益分割法(一般利益分割法と残余利益分割法)、その他方法の6つがあります。

これらの移転価格決定方法を選択適用した条件と理由を説明し、これらをサポートする比較可能情報を記載します。関連取引の価格決定方法を決める際には比較可能情報を有効にするための仮定と判断が必要となりますので、その説明も必要です。

移転価格決定方法の章では、合理的な移転価格決定方法と比較可能性分析結果の運用の説明、比較可能な非関連取引の価格または利益の決定の説明、および独立取引原則が遵守されたことを記述します。

4. 国家税務総局

国家税務総局は2009年2月9日付の報道で、特別納税調整実施弁法の発布により中国は全面的な租税回避の法律の骨格と管理のガイドラインを形成したと表明しています。商務部のデータによれば、1979年から2008年末までの外国投資企業の累計数は66万社前後に達しており、この66万社のうちの一部の企業は長期にわたり欠損状態であることが指摘されています。

また、2008年の中国全土の移転価格案件は174社で、案件が終了したものが152社、欠損の補填額が7.5億元、課税所得額の追徴が155.5億元で追徴税金は12.4億元、中国全土で追徴税額が1千万元を超える案件が23件、最大の追徴税額は深圳での4.23億元と報道しています。

移転価格文書の作成は外資系企業だけではなく、中国内資企業にとっても大きな課題です。特別納税調整実施弁法では、同期資料についてはその構成と項目のみが定められているだけであり、同期資料の具体的な様式と記載説明は規定されていません。もちろん、企業の経済環境、関連取引状況、比較可能性分析、移転価格決定方法等は多種多様であり、同期資料の様式等を一概に提示することは困難であるかもしれません。

しかしながら、中国国内のほとんどの企業は今回の弁法によって、初めて同期資料を作成することになり、その様式と具体的な記述方法、またはその分量等について全く見当がつかない状況におかれています。中国では、1998年に企業が移転価格資料を作成することが義務づけられましたが、当時において移転価格資料を実際に提出した企業はほとんどなかったと思われます。

5. 欠損企業の同期資料作成義務

国家税務総局は2009年7月6日付けの「国境を超える関連取引の監督統制と調査に関する通知」(国税函[2009]363号)で、欠損を発生させている委託加工企業、商業流通企業、研究開発企業に対して、欠損年度の翌年6月20日までに同期資料を作成させることを義務付けました。

この税務通達では、限定的な機能とリスクのみを引き受けている外国投資企業が欠損を発生させた場合には、欠損発生年度の移転価格文書(同期資料)の作成義務を新たに課しています。欠損を発生させた外国投資の委託加工企業、商業流通企業、研究開発企業は同期資料の作成基準に達していない場合であっても、発生年度の翌年6月20日までに同期資料とその関係付属資料を税務機関に提出することが新たに義務付けられました。

従来の規定では、年間の関連売買取引金額(来料加工は年間輸出入通関価格合計金額)が2億元以下で、売買以外の関連取引金額も4千万元以下の場合に同期資料の作成は不要とされていましたが、この税務通知により、来料加工企業または進料加工企業、商業流通企業、研究開発企業で欠損を計上している場合には、この作成基準にかかわらず同期資料を税務機関に提出しなければなりません。同期資料は企業で作成保管し税務機関が要求した時に提出するものですが、この場合には初めから税務機関への提出が予定されています。

以上(無断転載禁止)