営業税の国内役務課税

2009年10月20日現在

1. 営業税実施細則の改正

2008年11月に公布された営業税暫定条例第1条では、「中国国内において本条例の定める役務を提供し、無形資産を譲渡しまたは不動産を販売する単位と個人は、営業税の納税者として、本条例により営業税を納付しなければならない」と定めており、中国国内において営業税の課税役務を提供する者、無形資産を譲渡する者、不動産を販売する者が営業税の納税義務者とされています。

この中国国内役務については、2008年12月に公布された営業税暫定条例実施細則第4条第1号で、「条例の定める役務を提供するまたは引受ける単位または個人が国内に所在すること」と定義しています。営業税の課税役務の提供者または引受者が中国国内に所在する場合に、中国国内役務として営業税を課税するものとしています。

これに対して、旧営業税実施細則第7条第1号では、中国国内役務とは「提供する役務が国内において発生すること」と定義していました。営業税の中国国内役務の定義は、旧細則の役務発生地の原則から新細則の収入源泉地の原則に変更されました。

財政部と国家税務総局は、この定義変更について次のようにコメントしています。役務発生地の原則は、例えば、中国国外機構が中国国内のために建設設計、コンサルタント等を提供する場合のように一定の役務について国内で発生したかどうかを区分することが困難であり、同時に、中国の租税主権を保証し、国際的なその他の国家の国内役務についての区分原則を参照して、国内役務決定の原則を役務が国内において発生することから役務の提供者または引受者が国内に所在することに修正した。

この新たな国内役務の区分原則によれば、役務の発生地に関係なく、役務の提供者かまたは引受者のいずれかが中国国内に所在する場合に営業税が課税されることになりますので、下記の表に掲げるように営業税の課税関係は大きく変更されることになります。

国内役務の区分原則

類型

役務発生地

役務提供者

役務引受者

旧細則

新細則

備考

国内

国内

国内

課税

課税

純粋国内取引

国外

課税

課税

輸出取引

国外

国内

課税

課税

引受者役務

国外

課税

非課税

外国役務

国外

国内

国内

非課税

課税

外国役務

国外

非課税

課税

引受者役務

国外

国内

非課税

課税

輸入取引

国外

非課税

非課税

純粋国外取引

上記の表は、旧細則については役務発生地が中国国内の場合に課税され、新細則については役務の提供者または引受者のいずれかが中国国内に所在する場合に課税される関係を示したものです。

上記のうち、A取引は、中国国内で役務が発生して役務の提供者と引受者の両方が中国国内に所在しており、すべてが国内に所在する純粋な国内取引であり、課税関係も変更されていないため特に税務上の難しい問題はありません。H取引についても同様であり、中国国外で役務が発生して役務の提供者と引受者の両方が中国国外に所在する純粋な国外取引であるため、これも税務上は特に問題はありません。検討すべき取引類型はBからGまでの取引です。

2. 役務の輸出入取引

B取引は、中国国内の役務提供者が中国国内で発生させた役務を中国国外の引受者に輸出する取引です。これに対して、G取引は、中国国外の役務提供者が中国国外で発生させた役務を中国国内の引受者に輸入する取引です。ここではいずれの輸出入取引であっても中国では課税が行われています。

国際課税では、このような輸出入取引については相手国との対応的調整が行われるため輸出取引については免税が行われており、輸入取引については役務発生地による課税が原則となっています。

したがって、Bの輸出取引については免税が措置されていませんが、相手の輸入国が役務発生地の原則で課税する場合には、役務の輸入取引に対して課税は行われませんので二重課税の問題は発生しない可能性があります。Gの輸入取引についても相手の輸出国が輸出免税措置を採用している場合には、同様に相手国の対応的調整の結果として、二重課税の問題が発生しない可能性があります。

なお、旧細則では、G取引は国外で役務が発生するため営業税は課税されていませんでした。例えば、外国企業が中国企業のために設計業務を提供するような場合には、設計技術者を中国の現場調査に短期間派遣したとしても、ほとんどの設計業務が中国国外で行われるのであれば、営業税は課税されませんでした。しかし、新細則では、役務の引受者が中国国内に所在する限り、国内役務取引として営業税が課税されます。

3. 引受者所在地での役務提供

Cの取引は、中国国外の役務提供者が中国国内の引受者に中国国内で役務を提供する取引であり、引受者の所在地と役務の発生地が同一の中国国内となっています。この取引類型は、一般的には、外国企業が中国企業のために中国国内で役務提供事業を行う取引であり、例えば、日本の建設会社が中国の元請建設企業のために技術者を中国に派遣して据付工事、内装工事等の役務提供を行う取引が該当します。

このように引受者の所在国で役務が発生する取引については、旧細則と新細則のいずれでも営業税が課税されており、特に問題となる事項はありません。

Fの取引はCの取引とまったく逆の関係にあります。すなわち中国国内の役務提供者が中国国外の引受者に中国国外で役務を提供する取引であり、引受者の所在地と役務の発生地が同一の中国国外となっています。この取引類型は、一般的には、中国企業が外国企業のために中国国外で役務提供事業を行う取引です。

Cの取引とFの取引は、同一の取引を逆の関係で見たものですが、営業税の課税関係は異なっています。すなわちCの取引に対して営業税を課税するのであれば、Fの取引は非課税となるべきですが、役務の提供者が中国国内に所在することにより課税取引とされています。このFの取引では、役務は国外で発生するため相手国で課税される可能性があり、相手国との関係で二重課税の問題が発生する可能性があります。

4. 当事者の外国での役務提供

D取引は、役務の提供者と引受者が中国国外に所在して、中国国内で役務が発生する取引であり、この取引類型を例示すれば、次のような取引がこれに該当します。例えば、中国のある電力会社が外国の設備メーカーに電力設備を発注しましたが、この設備メーカーは電力設備の生産を主に行っており、建設工事を伴う設備の据付工事を行うことができなかったとします。

このため外国の設備メーカーは、同国の建設会社と中国国内における電力設備の建設据付工事契約を締結して、外国建設会社が中国国内に所在する中国電力会社の発電所に設備を据付けました。

設備メーカーは建設据付工事契約に基づいて、建設会社に外貨で工事代金を支払います。このような建設据付工事については、役務の提供会社である建設会社と引受会社である設備メーカーが外国会社であるため、新細則では営業税が課税されません。旧細則では、役務発生地が中国国内であるため営業税が課税されていました。

E取引は、D取引と逆の関係にあります。役務の提供者と引受者が中国国内に所在して、中国国外で役務が発生する取引であり、この取引類型を例示すれば、次のような取引が該当します。外国のある電力会社が中国の設備販売会社に電力設備を発注しましたが、この設備販売会社は電力設備の輸出入業務を主に行っている貿易企業であり、建設工事を伴う設備の据付工事を行うことができませんでした。

このため中国の設備販売会社は、中国の建設会社と中国国外における電力設備の建設据付工事契約を締結して、中国建設会社が中国国外に所在する外国電力会社の発電所に設備を据付けました。

設備販売会社は建設据付工事契約に基づいて、建設会社に人民元で工事代金を支払い、代金の受領により建設請負の専用発票を発行しました。このような建設据付工事については、役務の提供会社である建設会社と引受会社である設備販売会社が中国企業であるため、新細則では営業税が課税されますが、旧細則では、役務発生地が中国国外であるため営業税が課税されていなかったものです。

結論として、D取引は中国で営業税が非課税となりますが、相手国において役務発生地の原則が採用されている場合には相手国においても非課税となり、課税の真空地帯が発生する可能性があります。逆に、E取引は中国で営業税が課税されるとともに、相手国においても同様に課税が行われ、国際的な二重課税となる可能性があります。

5. 2009年9月の改正内容

営業税の暫定条例とその実施細則が公布された時点での国内役務課税の原則は上述したとおりですが、財政部と国家税務総局は2009年9月27日に「個人金融商品売買等の営業税の若干の免税政策に関する通知」(財税[2009]111号)を公布して、国内役務課税の二つの例外規定を定めました。

一つは中国国内の役務提供者が中国国外において提供する建設業、文化体育業(番組放映を除く)の役務については営業税を暫定的に免除されます。これは上述したE取引とF取引のうち建設業と文化体育業(番組放映を除く)については例外的に営業税を免税としたものです。

もう一つは、中国国外の役務提供者が中国国内の役務引受者に対して完全に中国国外で発生する一定範囲の役務について営業税の役務には該当しないものとして営業税を課税しないとするものです。この営業税の不課税項目は、上述したG取引のうちの文化体育業、娯楽業、サービス業の一部項目が該当します。不課税項目は、財政部、国家税務総局が決定しますが、上記規定では、次の項目がその範囲に含まれました。

文化体育業(番組放映を除く)、娯楽業、サービス業における旅館業、飲食業、倉庫業およびその他サービスにおける沐浴、理髪、洗濯、表装、書写、彫刻、複写、梱包の役務については営業税を課税しない。

以上(無断転載禁止)